Inhaltsverzeichnis
- Einleitung: Ein hartnäckiger Irrglaube
- Die vier Stufen der erbschaft- und schenkungsteuerlichen Anknüpfung
- Stufe 1 – Unbeschränkte Steuerpflicht bei beteiligtem Inländer
- Stufe 2 – Beschränkte Steuerpflicht bei Inlandsvermögen
- Stufe 3 – Erweiterte unbeschränkte Steuerpflicht mit Fünfjahresfrist
- Stufe 4 – Erweiterte beschränkte Steuerpflicht mit Zehnjahresfrist
- Doppelbesteuerungsrisiko und fehlende DBA-Abdeckung
- Praxisimplikationen für die Gestaltungsberatung
- Fazit
Einleitung
Mandanten mit Wegzugsabsicht in die VAE gehen oft davon aus, dass der deutsche Wohnsitz endet. Die Erbschaftsteuerpflicht auch nach Wegzug aus Deutschland bleibt jedoch bestehen. Das ErbStG kennt gestufte Pflichten und zwei Tatbestände, die teils bis zehn Jahre fortwirken.
Die vier Stufen der erbschaft- und schenkungsteuerlichen Anknüpfung
Das deutsche Recht knüpft die Steuerpflicht bei Erbschaften und Schenkungen an vier gestufte Tatbestände. Die unbeschränkte Steuerpflicht gilt bei Inländerbeteiligung (§ 2 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 ErbStG). Die beschränkte Steuerpflicht gilt bei Inlandsvermögen (§ 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG).
Die erweiterte unbeschränkte Steuerpflicht greift nach Wegzug innerhalb einer Fünfjahresfrist (§ 2 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 Buchst. b ErbStG). Die erweiterte beschränkte Steuerpflicht gilt innerhalb einer Zehnjahresfrist (§ 4 AStG i. V. m. § 2 AStG). Jede Stufe greift unter eigenen Voraussetzungen und mit eigenem sachlichem Umfang.
Dies betrifft die Erbschaftsteuerpflicht auch nach Wegzug aus Deutschland. Daher führt eine isolierte Betrachtung nur einer Norm in der Beratungspraxis regelmäßig zu Fehleinschätzungen. Eine sorgfältige Beratung berücksichtigt daher alle vier Tatbestände.
Stufe 1 – Unbeschränkte Steuerpflicht bei beteiligtem Inländer
Der Grundtatbestand nach § 2 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG greift, wenn Erblasser oder Erbe Inländer ist. Er besitzt dann Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt in Deutschland. Die Erbschaftsteuerpflicht auch nach Wegzug aus Deutschland gilt weiterhin.
In diesem Fall unterliegt das gesamte übertragene Weltvermögen der deutschen Erbschaft bzw… Schenkungssteuer, unabhängig vom Belegenheitsort. Die Besteuerung ist zeitlich unbefristet und unabhängig von der Staatsangehörigkeit der Beteiligten.
Ist etwa ein Familienmitglied bereits ausgewandert, ein anderes jedoch weiterhin in Deutschland ansässig. Löst jede Übertragung zwischen diesen Personen die volle Steuerpflicht auf das Weltvermögen aus.
Stufe 2 – Beschränkte Steuerpflicht bei Inlandsvermögen
Sind beide an der Übertragung beteiligten Personen bereits im Ausland ansässig, bleibt Deutschland trotz Auslandsstatus zugriffsberechtigt. Der übertragene Gegenstand muss Inlandsvermögen im Sinne des § 121 BewG darstellen. Beispiel: eine deutsche Immobilie oder eine Beteiligung an einer deutschen Kapitalgesellschaft.
Die Besteuerung beschränkt sich auf den inländischen Vermögensgegenstand. Dies betrifft die Erbschaftsteuerpflicht auch nach Wegzug aus Deutschland.
Für die Gestaltungsberatung folgt daraus, dass inländisches Vermögen bereits vor der Übertragung strukturiert oder liquidiert werden sollte. Dies gilt insbesondere für Immobilien und GmbH-Anteile.
Stufe 3 – Erweiterte unbeschränkte Steuerpflicht mit Fünfjahresfrist
Nach § 2 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 Buchst. b ErbStG gelten deutsche Staatsangehörige. Sie halten sich dann noch nicht dauerhaft im Ausland auf. Dies führt dazu, dass ihr Weltvermögen der unbeschränkten Steuerpflicht unterliegt.
Sie gelten weiterhin als Inländer. Dies gilt unabhängig vom tatsächlichen Wohnsitz.
Der BFH hat die erweiterte unbeschränkte Steuerpflicht am 12. Oktober 2022 (II R 5/20) verfassungsgemäß bestätigt. Er klärt zudem, dass sie auch bei doppelter Staatsangehörigkeit gilt. Die Erbschaftsteuerpflicht auch nach Wegzug aus Deutschland bleibt bestehen und verlängert sich auf zehn Jahre.
Ein Beispiel aus der Beratungspraxis: Wandert ein deutscher Staatsangehöriger mit einer im Ausland aufgebauten Kunstsammlung gemeinsam mit dem designierten Erben in ein Land ohne Erbschaft und Schenkungssteuer aus und übertragen beide die Sammlung innerhalb der ersten fünf Jahre, bleibt die Schenkung trotz Auslandswohnsitzes und Auslandsvermögens in Deutschland steuerpflichtig, weil beide Beteiligten innerhalb der Frist als Inländer fingiert werden. Der in der Praxis diskutierte Ansatz, im Schenkungsvertrag eine Rückforderungsklausel für den Fall einer unerwarteten Steuerbelastung vorzusehen, ist als Gestaltungsinstrument bekannt, birgt jedoch erhebliche Rückabwicklungs- und Nachweisrisiken und ersetzt keine saubere zeitliche Planung.
Stufe 4 – Erweiterte beschränkte Steuerpflicht mit Zehnjahresfrist
Die schärfste Ausprägung betrifft nach § 4 AStG i. V. m. § 2 AStG Personen. In den zehn Jahren vor Beendigung der unbeschränkten Einkommensteuerpflicht waren sie mindestens fünf Jahre unbeschränkt einkommensteuerpflichtig. Anschließend werden sie in einem Niedrigsteuerland ansässig und unterhalten dort weiter wesentliche wirtschaftliche Beziehungen zu Deutschland.
Als Niedrigsteuerland im Sinne des § 2 Abs. 2 AStG gilt ein Staat, dessen Einkommensbesteuerung beim Referenzeinkommen um mehr als ein Drittel unter dem deutschen Niveau liegt. Die Finanzverwaltung beziffert die Schwelle 2025 auf eine effektive Belastung unterhalb von rund 18,55 Prozent. Oder in dem eine Vorzugsbesteuerung in Anspruch genommen wird. Die VAE gelten als klassisches Nullsteuerland und fallen damit regelmäßig unter diese Definition.
Dies wirkt sich auch auf die Erbschaftsteuerpflicht auch nach Wegzug aus Deutschland aus. Der BFH hat in seinem Urteil vom 14. Januar 2025 (IX R 37/21) bestätigt, dass die erweiterte beschränkte Einkommensteuerpflicht nach § 2 AStG weder das verfassungsrechtliche Bestimmtheitsgebot noch den allgemeinen Gleichheitssatz verletzt. Und zugleich präzisiert, welche Anforderungen an eine „Vorzugsbesteuerung“ – etwa die frühere remittance-base taxation im Vereinigten Königreich – zu stellen sind.
Wesentliche wirtschaftliche Interessen im Sinne des § 2 Abs. 3 AStG liegen unter anderem vor bei einer Beteiligung von mehr als 1 Prozent an einer deutschen Kapitalgesellschaft, bei Beteiligungen an deutschen Personengesellschaften, bei inländischen Einkünften von mehr als 30 Prozent der Gesamteinkünfte oder mehr als EUR 62.000, sowie bei deutschem Vermögen von mehr als 30 Prozent des Gesamtvermögens oder mehr als EUR 154.000. Für die Vermögensarten innerhalb dieses Zehnjahreszeitraums ist eine genaue Abgrenzung erforderlich: eindeutig ausländisches Vermögen wie eine im Ausland belegte Immobilie unterliegt nur in den ersten fünf Jahren nach dem Wegzug der (erweiterten unbeschränkten) Steuerpflicht nach Stufe 3, während ab dem sechsten bis zum zehnten Jahr die erweiterte beschränkte Steuerpflicht nur noch jene Vermögenswerte erfasst, die weder klar inländisch noch klar ausländisch zuordenbar sind, etwa Spareinlagen und Bankguthaben bei deutschen Geldinstituten, Aktien und Anteile an deutschen Kapitalgesellschaften, Anteile an deutschen Investmentfonds, Nießbrauch und Nutzungsrechte an inländischen Vermögensgegenständen, in Deutschland verwertete Urheberrechte sowie bewegliche Wirtschaftsgüter mit Standort in Deutschland. Diese neutralen“ Vermögenswerte – einschließlich Kryptowerten wie Bitcoin oder Streubesitzaktien unter der 1-Prozent-Schwelle – bleiben damit bis zu zehn Jahre nach dem Wegzug im Zugriff der deutschen Erbschaft und Schenkungssteuer.
Doppelbesteuerungsrisiko und fehlende DBA-Abdeckung
Ein zentrales Zusatzrisiko besteht darin, dass Deutschland nur mit einer geringen Zahl von Staaten ein Doppelbesteuerungsabkommen auf dem Gebiet der Erbschaft und Schenkungssteuer unterhält – konkret mit Dänemark, Frankreich, Griechenland, Schweden, der Schweiz und den USA. Mit den Vereinigten Arabischen Emiraten existiert ohnehin kein solches Abkommen; selbst das frühere Einkommensteuer-DBA mit den VAE ist zum 31. Dezember 2021 ausgelaufen und wurde nicht verlängert – ein Umstand, der bei jeder Strukturierung eines Wegzugs an den Steuerstandort Dubai mitgedacht werden muss. Fehlt ein einschlägiges DBA, können Deutschland und der neue Ansässigkeitsstaat denselben Vermögensübergang parallel besteuern; eine Anrechnung ausländischer Steuer ist zwar über § 21 ErbStG möglich, setzt aber eine der deutschen Erbschaftsteuer vergleichbare ausländische Steuer voraus und greift bei Nullsteuerländern wie den VAE naturgemäß nicht, sodass die kombinierte Belastung im Extremfall deutlich über 50 Prozent des übertragenen Vermögens erreichen kann.
Bemerkenswert ist überdies, dass die Zehnjahresregelung eine sonst im deutschen Steuersystem unübliche Verknüpfung zwischen Einkommensteuerrecht (§ 2 AStG) und Erbschaftsteuerrecht (§ 4 AStG) herstellt und mit der Anknüpfung an die Staatsangehörigkeit statt an die Ansässigkeit ein Prinzip etabliert, das sonst vor allem aus dem US-amerikanischen Steuerrecht bekannt ist. Der BFH hat diese Anknüpfung an die deutsche Staatsangehörigkeit in mehreren Entscheidungen – zuletzt 2022 und 2025 – als sachlich gerechtfertigt und verfassungsrechtlich zulässig eingestuft, auch unter Verweis auf vergleichbare, sogar noch weitergehende ausländische Regelungen wie die zehnjährige niederländische Nachlaufregelung.
Praxisimplikationen für die Gestaltungsberatung
Für Mandanten mit Wegzug in die VAE oder vergleichbare Niedrigsteuerländer ergeben sich aus den vier Stufen mehrere konkrete Handlungsfelder für die Gestaltungsberatung.
| Handlungsfeld | Inhalt | Relevante Norm |
|---|---|---|
| Zeitliche Planung von Übertragungen | Schenkungen möglichst erst nach Ablauf der jeweils einschlägigen Fünf- bzw. Zehnjahresfrist vollziehen | § 2 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 Buchst. b ErbStG, § 2/§ 4 AStG |
| Bereinigung von Inlandsvermögen | Deutsche Immobilien und Kapitalgesellschaftsanteile vor dem Wegzug strukturieren oder liquidieren | § 2 Abs. 1 Nr. 3 ErbStG i. V. m. § 121 BewG |
| Prüfung wirtschaftlicher Interessen | Beteiligungen über 1 Prozent, Geschäftsführungsfunktionen und Einkünfteschwellen in Deutschland identifizieren und ggf. abbauen | § 2 Abs. 3 AStG |
| Dokumentation des Wegzugs | Wegzugsdatum, Aufgabe des Wohnsitzes und tatsächliche Ansässigkeit im Ausland lückenlos dokumentieren | §§ 8, 9 AO |
| DBA-Prüfung | Klären, ob ein Erbschaftsteuer-DBA besteht (nur DK, FR, GR, SE, CH, US); bei VAE nicht der Fall | jeweiliges Abkommen, § 21 ErbStG |
Die sorgfältige Dokumentation des tatsächlichen Wegzugsdatums und der Ansässigkeitsverhältnisse ist besonders wichtig. Sie dient im Zweifel gegenüber dem deutschen Fiskus dem Nachweis, dass die Frist bereits abgelaufen ist.
Außerdem sprechen weder Bestimmtheitsgebot noch Gleichheitssatz oder Kapitalverkehrsfreiheit gegen die erweiterten Steuerpflichten in der Praxis. Es ist mit dem Fortbestand dieser Regelungen und einer fortgesetzten, strengen Anwendung durch die Finanzverwaltung zu rechnen. Daher gilt Erbschaftsteuerpflicht auch nach Wegzug aus Deutschland weiterhin.
Fazit
Die Erbschaftsteuerpflicht auch nach Wegzug aus Deutschland wird nicht automatisch beendet. Sie erfolgt vielmehr stufenweise über einen Zeitraum von bis zu zehn Jahren. Das Fehlen eines Erbschaftsteuer-DBA mit Ländern wie den VAE schafft zudem ein erhebliches Doppelbesteuerungsrisiko. Eine belastbare Ausgestaltung erfordert daher die Berücksichtigung aller vier Stufen. Sie umfasst eine präzise zeitliche Taktung von Vermögensübertragungen und eine lückenlose Dokumentation der Ansässigkeitsverhältnisse.
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